Во многих зарубежных странах установлен льготный режим налогообложения малого бизнеса (Таблица 2). Например, в США налог на прибыль корпораций устанавливается по прогрессивной шкале. При максимальной ставке федерального налога 34% корпорации при доходе 50 тыс. долл. уплачивает всего лишь 15%, за последующие 25 тыс. долл. – 25%. В Великобритании при ставке налога 33% малые предприятия уплачивают налог на прибыль в размере 25%. Во Франции малые предприятия освобождаются от налога на добавленную стоимость. В ФРГ малый бизнес освобождён от промыслового налога. В Бразилии малые предприятия освобождены от НДС, налога на услуги, налога на финансовые операции. В Чили установлен специальный налоговый режим для малых предприятий (налог на прибыль корпораций – 15%, подоходный налог с физических лиц – от 5 до 45%). В России же основная налоговая ставка составляет 20%, при этом существуют ставки, применяемые к налоговой базе, определяемой по операциям с отдельными видами долговых обязательств – 15%, 9% и 0%.
Таблица 2 – Ставки налога на прибыль в зарубежных странах [9].
Из таблицы видно, общая ставка налога на прибыль в России 20%, на 17,7% меньше средней ставки в мире.
Приведенный список стран использует три основных подхода обложения прибыли. Первый подход – это обложение прибыли от всех видов экономической деятельности вне зависимости от источника или назначения прибыли. Второй подход – применение правила «назначения прибыли», освобождающего от налога прибыль от экономической деятельности, которая используется для общественно-полезных целей. Третий подход акцентируется на источнике дохода, дающий освобождение только тогда, когда результат деятельности «связан» с общественно-полезными целями организации [9].
Практика создания налогообложения, зависимого от соответствующего вида деятельности:
– США предоставляют освобождение от налогов на прибыль от экономической деятельности, которые связаны с общественно-полезными целями НКО, но облагают всю прибыль, полученную от экономической деятельности, которая не так связана с ними.
– Германия требует: 1) чтобы экономическая деятельность была направлена на достижение общественно-полезных целей организации; и 2) чтобы экономическая деятельность была необходима для достижения этих целей. Иначе не разрешается освобождение от налогов.
– Венгрия придерживается все еще другого подхода, предоставляя перечень видов деятельности (с положением о «неоднородности организаций»), которые освобождены от налогообложения. Доход от других видов деятельности облагается налогом до тех пор, пока он меньше чем 100 000 венгерских форинтов или 10% валовой прибыли организации [17].
Средний налог на прибыль организаций (корпоративного налога) в мире на 1 января 2009 года составил 26.80%, а средний налог на добавленную стоимость (НДС) – 15.63%. При этом в общемировых рамках наблюдается тенденция к постепенному снижению налога на прибыль и росту косвенных налогов, в частности НДС.
На начало 2009 года наибольший налог на прибыль организаций был в Кувейте и Объединенных Арабских Эмиратах, где он составлял 55%. Среди стран, входящих в Европейский Союз, максимальная ставка налога была зафиксирована в Германии – 38.36%. В Азиатско-тихоокеанском регионе самым большим он был в Японии (40.69%), а в Латинской Америке лидером по этому показателю стала Аргентина (35%) [23, 116].
Россия в этом рейтинговом списке занимает 70-е место с размером ставки 20%. В большинстве стран налог на прибыль за последние пять лет снизился, в среднем по миру это снижение составило 3.9%, до 26.80%, что позволяет говорить об общемировой тенденции. Снижение корпоративного налога позволяет государству повысить свою инвестиционную привлекательность, а приток инвестиций даёт рост рабочих мест и развитие инфраструктуры. При этом возникает необходимость компенсировать снижение налоговых поступлений, для чего правительства чаще всего прибегает к повышению налога на добавленную стоимость. В России с 1 января 2009 года ставка налога на прибыль организации так же была снижена на 4%. Хотя предшествующие пять лет налог не менялся.
Среди распространенных налоговых льгот в – уменьшение ставок налога на прибыль для среднего и мелкого предпринимательства. Специфика указанной льготы в том, что она редко открыто объявляется налоговой льготой’. Обычно пониженные ставки налога на прибыль вводятся в виде самостоятельного направления налоговой политики, что отчасти служит обходным маневром против политики уменьшения налоговых льгот. В США, например, на федеральном уровне, наряду с высшей ставкой корпорационного налога (ныне 35%), для средних и мелких корпораций используются две более низкие ставки – 15 и 25%. В Англии выделяется специальная пониженная ставка корпорационного налога на мелкое предпринимательство в 25%. Пониженные ставки налога на прибыль для мелкого и отчасти среднего предпринимательства используются и во многих других развитых странах [25].
Таким образом, исторический опыт России, опыт зарубежных стран показывает, что малому бизнесу, его развитию и укреплению государство должно уделять особое внимание. В этом залог успешного перехода к рыночным отношениям, создания фундамента экономического роста и повышения уровня жизни населения.
2 МЕХАНИЗМ ИСЧИСЛЕНИЯ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ.
2.1 Характеристика исследуемого предприятия как субъекта налогообложения.
Информационной базой данной работы выступает предприятие ЗАО “Научприбор”. Завод был создан в 1972 году для производства приборов, проводящих анализ различных веществ в научных центрах и производственных лабораториях. В приборах остро нуждались экологические службы, металлургическое производство, криминалистика, научные институты. За время работы ЗАО “Научприбор” было выпущено около 3000 различных приборов. Среди освоенной заводом продукции: масс-спектрометры (химические, изотопные, электронные), спектрометры для рентгенофлуоресцентного анализа, оборудование для высокоэффективной жидкостной и препаративной хроматографии, аппараты детоксикации крови (“искусственная печень”), рентгенодиагностическое медицинское оборудование, системы рентгеновского досмотрового контроля для режимных объектов и др.
В настоящее время в объединении выпускаются только два прибора для анализа веществ: Милихром-5 и СРМ-25, а также медицинский рентгеновский аппарат МЦРУ – Сибирь.
За 35 лет работы предприятие вошло в число лидеров среди российских производителей различного аналитического, диагностического, лабораторного оборудования. Его продукция широко известна в России, странах ближнего и ряде стран дальнего зарубежья.
Несколько тысяч различных приборов, выпущенных предприятием, хорошо зарекомендовали себя во многих отраслях науки, промышленности, народного хозяйства.
У ЗАО «Научприбор» наблюдается большое количество потребителей, производимой заводом продукции.
Главной целью ЗАО «Научприбор» является деятельность на потребительском рынке в качестве стабильного и надежного поставщика продукции и услуг.
Задачи, для выполнения поставленной цели, предприятие определяет следующие:
1. Выпуск продукции и услуг гарантированного качества.
2. Стимулирование персонала всех уровней за качественную работу.
3. Обеспечение соответствия продукции обязательным требованиям.
4. Обеспечение производства продукции необходимыми ресурсами.
5. Повышение результативности системы менеджмента качества.
На предприятии разработана политика в области качества, поэтапная реализация которой позволяет предприятию сертифицировать приборную продукцию в соответствии с международными стандартами.
Главным условием для создания финансового положения предприятия является экономическая политика, проводимая предприятием. Финансовый план стал неотъемлемой частью работы предприятия. Постоянно ведутся работы по снижению затрат в средней стоимости продукции. Разрабатываются и внедряются новые положения по улучшению мотивации труда.
Для того чтобы получить общее представление о результатах деятельности предприятия необходимо проанализировать основные показатели финансово-хозяйственной деятельности за период с 2007-2009 гг. (Таблица 3).
Таблица 3 – Показатели финансового состояния ЗАО «Научприбор» тыс. руб.
Среднемесячная выручка вычисляется по валовой выручке, включающей выручку от реализации за отчетный период (по оплате), НДС, акцизы и другие обязательные платежи (приложение Г). Среднемесячная выручка в 2007году составила 12158 тыс. руб., а в 2009 году составила 6421 тыс.руб. объем доходов организации уменьшился на 5737 тыс. руб. Это связано со значительным сокращением объемов выпускаемой продукции. Коэффициент задолженности фискальной системе составил 0,6. У данного показателя наблюдается тенденция к увеличению.
Так же, анализируя показатели финансово состояния ЗАО «Научприбор» (таблица 5) можно отметить, что у предприятия имеется только 14% в 2009 году собственных оборотных средств, необходимых для его текущей деятельности. Коэффициент обеспеченности собственными источниками финансирования снизился на половину, то есть на предприятии 15% в 2009 году оборотных активов финансируется за счет собственных источников. Так же коэффициент финансовой устойчивости предприятия находиться на минимальной границе. Это говорит о том, что только 25% актива финансируется из устойчивых источников. Относительно показателей деловой активности предприятия можно сделать вывод, что стал медленнее совершаться полный цикл производства и обращения, приносящий прибыль (общая оборачиваемость капитала уменьшилась на 1,5 по сравнению с 2007 годом). Отрицательные тенденции наблюдаются и по таким показателям, как коэффициент оборачиваемости оборотных (мобильных) средств, коэффициент отдачи собственного капитала, коэффициент оборачиваемости средств в расчётах, коэффициент оборачиваемости кредиторской задолженности. Показатели рентабельности предприятия так же находятся на низком уровне.
2.2 Формирование и учет налогооблагаемых показателей ЗАО «Научприбор».
Для анализа показателей финансовых результатов в ЗАО «Научприбор»и оценки их изменений за период с 2008 г. по 2009 г. составим следующую таблицу (Таблица 4). Информационной основой для проведения такого анализа являются данные отчета о прибылях и убытках
Анализируя показатели финансовых результатов в ЗАО «Научприбор» за период с 2008 г. по 2009 г., можно сделать вывод о том, что валовая прибыль организации за исследуемый период уменьшилась на 87%. Уменьшение данного показателя произошло в основном за счет снижения выручки от реализации продукции в 2008 г. по сравнению с 2009 г. на 35,8%.
Таблица 4– Показатели финансовых результатов в ЗАО «Научприбор», тыс. руб.
За исследуемый период на предприятии прибыль от продаж уменьшилась в 63 раза, что связано, прежде всего, с уменьшением выпускаемой продукции.
Уменьшение на предприятия чистой прибыли почти в 2 раза свидетельствует об отсутствия источника пополнения оборотных средств.
К отрицательному моменту необходимо отнести уменьшение рентабельности продукции с 0,2% в 2008 г. до 0,18% в 2009 г.
Основным инструментом для оценки деятельности хозяйствующего субъекта является финансовый анализ, с помощью которого можно объективно оценить внутренние и внешние отношения анализируемого объекта, охарактеризовать его платежеспособность, эффективность и доходность деятельности, перспективы развития, а по результатам оценки принять обоснованные решения.
Финансовое состояние хозяйствующих субъектов анализируется по данным бухгалтерской отчетности с расчетов ряда коэффициентов.
На основе сравнения этих коэффициентов можно узнать, насколько исследуемое предприятие в данной отрасли платежеспособно, рентабельно, прибыльно и насколько оно активно на рынке по отношению к своим конкурентам.
Из таблицы 5 следует, что совместный анализ финансовых показателей ЗАО «Научприбор» свидетельствует о том, что финансовое состояние данного предприятия за период с 2007 г. по 2009 г. находится на низком уровне.
Таблица 5 – Показатели финансового состояния ЗАО «Научприбор».
Показатели ликвидности
Показатели финансовой устойчивости
Показатели деловой активности
Показатели рентабельности предприятия
Таким образом, по итогам финансово-хозяйственной деятельности за рассмотренный период у ЗАО «Научприбор» почти все показатели имеют отрицательную динамику. Снижение коэффициента абсолютной ликвидности говорит о том, что только 1% в 2009 году своей текущей краткосрочной задолженности предприятие может погасить в ближайшее время за счет денежных средств и приравненных к ним финансовых вложений. Коэффициент обеспеченности собственными оборотными средствами на данном предприятии на протяжении анализируемого периода снижается. Это отрицательная тенденция.
Целями бухгалтерского и налогового учета являются (Приложение Д):
– формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций;
– обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налогов.
Так же в Приказе ЗАО «Научприбор» «Об учетной политике
бухгалтерского и налогового учёта» определены основные ориентиры,
порядок ведения хозяйственной деятельности предприятия, порядок
формирования расходов и так далее.
Основой налогообложения прибыли коммерческих организаций (кроме кредитных, страховых организаций и бюджетных учреждений) является методика формирования финансового результата в системе бухгалтерского учета.
Прибыль, выявленная в отчетном году, но относящаяся к операциям прошлых лет, включается в финансовые результаты отчетного года. Если в отчетном периоде организацией получены доходы, относящиеся к последующим отчетным периодам, то в бухгалтерском учете они отражаются на отдельном синтетическом счете 98 «Доходы будущих периодов», а в бухгалтерской отчетности (бухгалтерском балансе) показываются отдельной статьей. Такие доходы будут отнесены на финансовые результаты деятельности коммерческой организации при наступлении того отчетного периода, к которому они относятся.
Счет 99 «Прибыли и убытки» используется для учета финансового результата в отчетном периоде и обеспечения формирования данных для составления отчета о прибылях и убытках (форма № 2), а счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» — для учета результата прошлых лет в бухгалтерском балансе (форма № 1) и в отчете об изменениях капитала (форма № 3).
Конечный финансовый результат отчетного года (чистая прибыль или чистый убыток) исчисляется суммированием финансового результата от обычных видов деятельности, прочих доходов и расходов, чрезвычайных доходов и расходов, уменьшенных на сумму начисленных платежей в бюджет по налогу на прибыль.
Для отражения финансового результата (прибыли) от обычной деятельности в бухгалтерском учете дебетуется счет 90 «Продажи» и кредитуется счет 99 «Прибыли и убытки».
Прочими доходами и расходами являются операционные и внереализационные. Операционные представляют собой не связанные с обычными видами деятельности и не предусмотренные уставом организации доходы и расходы, возникающие в хозяйственной деятельности. К ним могут относиться полученные и понесенные доходы и расходы, в том числе от участия в совместной деятельности, по договору простого товарищества, от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров.
Внереализационными доходами и расходами считаются такие, которые не являются для данной организации постоянными. Ими могут быть штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения, поступления в возмещение причиненных организации убытков, прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году, суммы кредиторской и дебиторской задолженности, по которой истекли сроки исковой давности, курсовые разницы, суммы дооценки активов. Расходами, относящимися к внереализационным, считаются штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, возмещение причиненных организацией убытков, убытки прошлых лет, признанные в отчетном году, суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, другие долги, нереальные для взыскания. К внереализационным расходам также относятся курсовые разницы, суммы уценки активов, перечисления средств для благотворительных целей, на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и прочие внереализационные расходы.
Операционные и внереализационные доходы и расходы учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы», а финансовый результат по ним (прибыль) списывается бухгалтерской записью: кредит счета 99 «Прибыли и убытки» и дебет 91 «Прочие доходы и расходы».
Чрезвычайные доходы и расходы возникают как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и др.) и представляют потери, расходы и поступления по ним. Поступлениями являются страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов и др. При возникновении потерь и убытков по таким обстоятельствам дебетуется счет 99 «Прибыли и убытки», а по поступлениям дебетуются счета имущества и кредитуется счет 99.
В течение отчетного года на счете 99 «Прибыли и убытки» отражаются также начисленные платежи налога на прибыль, платежи по перерасчетам из фактической прибыли по данному налогу, а также суммы причитающихся налоговых санкций. Эти начисления отражаются на счетах записью по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Эта запись производится на основании данных налоговых деклараций, где организация производит расчет налога на прибыль за отчетный период и которые представляет она налоговому органу. Кредиторская задолженность по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» показывает обязательство организации перед бюджетом по налогу на прибыль отчетного периода по данным налоговой декларации, поскольку его исполнение приведет к оттоку ресурсов, способных принести экономические выгоды организации, и измерение которого может быть осуществлено с достаточной степенью точности.
В Приказе ЗАО «Научприбор» «Об учетной политике бухгалтерского и налогового учёта» определено:
Учет материальных затрат на складах вести в количественно-суммовом выражении.
Материально-производственные запасы учитывать по учетным ценам (цена приобретения).
Транспортно-заготовительные и прочие расходы учитывать на счете 16. Материально-производственные запасы списывать в производство по себестоимости каждой единицы:
– по учетным ценам (цена приобретения);
– затраты по счету 16 (транспортно-заготовительные и прочие расходы) списывать пропорционально стоимости (учетным ценам) списанных в производство материальных ценностей.
При продаже товароматериальных запасов стоимость проданных товаров оценивать по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО) с учетом затрат на приобретение, хранение и реализацию данных товаров (ст. 268, 320 НК).
Расходы на производство и реализацию, осуществляемые в течении отчетного периода подразделяются на: .
К прямым расходам в бухгалтерском и налоговом учете относятся:
– стоимость сырья и материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
– стоимость комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, наладке;
– расходы на оплату труда основных производственных рабочих;
– суммы начисленной амортизации по основным средствам непосредственно используемые при производстве товаров, работ, услуг.
Распределение прямых расходов между готовой продукцией на складе и реализованной (отгруженной) продукцией производить пропорционально объемам готовой продукции на складе и реализованной продукции в оптовых ценах.
К косвенным расходам в бухгалтерском и налоговом учете относятся все другие суммы расходов, в т.ч. общепроизводственного, общехозяйственного назначения, коммерческие расходы, а также амортизация по зданиям, сооружениям, хозинвентарю.
Вести учет затрат на производство позаказным методом.
– списание материальных затрат производить по изделиям на заказы по лимитно-заборным картам, выписанным на основании установленных норм;
– затраты общепроизводственного назначения собирать на дебете счета 25 «Общепроизводственные расходы»;
– затраты общехозяйственного назначения собирать на дебете счета 26 «Общехозяйственные расходы»;
– в конце отчетного периода затраты по счетам 25, 26 списывать в дебет счета 90 «Продажи» (субсчет «Себестоимость продаж»).
Незавершенное производство определять методом инвентаризации и оценивать по прямым затратам.
Учет готовой продукции осуществлять на счете 43 «Готовая продукция» по прямым затратам.
Коммерческие расходы списывать полностью в себестоимость продаж.
Резервные фонды, резервы по сомнительным долгам и резервы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание не создавать фактические расходы, включать в затраты того отчетного периода в котором они были осуществлены.
Суммы транспортного налога (авансовых платежей по налогу) включать в состав расходов по обычным видам деятельности.
Затраты на продукцию, реализуемую на экспорт, определяются расчетным путем: по технически обоснованным нормам и нормативам с учетом.
Списывать расходы будущих периодов равномерно в течении периода к которому они относятся.