Значение налоговых льгот – Инструменты налоговой политики

Налоговые льготы;

Анализ положений Налогового кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод о необходимости использования для понимания сущности налоговых льгот двух подходов — содержательного и формального. Формальный подход предполагает прямое указание закона на наличие в том или ином положении налоговой льготы. Представляется, что наиболее полно сущность налоговой льготы раскрывается при содержательном подходе, который изначально основывается на понятии налоговой льготы и ее четком разграничении по видам, определенности (недвусмысленности) условий их применения, закреплении категорий субъектов, правомочных использовать налоговые льготы.

Впервые упоминание о категории «налоговая льгота» встречается в Законе РФ от 27 декабря 1991 г. N 2118-1 „Об основах налоговой системы в РФ“. Несмотря на то, что Закон дефиницию „налоговая льгота“ не вводил, но содержал открытый перечень видов налоговых льгот:

  • — необлагаемый минимум объекта налога;
  • — изъятие из обложения определенных элементов объекта налога;
  • — освобождение от уплаты налогов отдельных лиц или категорий плательщиков;
  • — понижение налоговых ставок;
  • — вычет из налогового оклада (налогового платежа за расчетный период);
  • — целевые налоговые льготы, включая налоговые кредиты (отсрочку взимания налогов);
  • — прочие налоговые льготы.

Законодательное определение понятия «налоговая льгота» законодатель закрепил в части первой НК РФ. В соответствии с п. 1 ст. 56 НК РФ „льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере“.

Налоговая льгота непосредственно соотносится с правовой льготой, которая выражается «в предоставлении каких-либо преимуществ, или частичном освобождении от выполнения обязанностей, или обеспечении условий их выполнения, стимулируя тем самым конкретное поведение лиц».

Правовая льгота обладает следующими признаками:

  • — льгота направлена на более полное удовлетворение законных интересов граждан и их объединений;
  • — льгота выступает исключением из общих правил, элементом специального правового статуса лица;
  • — льгота есть правомерное изъятие из основного стандарта поведения, существующее на основании дозволения юридической нормы.

Налоговая льгота в полном объеме отвечает раскрытым признакам, однако имеются специальные признаки, вытекающие из определения и выделяющие именно налоговую льготу и составляющие ее правовые свойства. Это следующие признаки:

  • — налоговые льготы предоставляются отдельным категориям налогоплательщиков, имеющим определенные признаки, отличающие их от других категорий;
  • — налоговые льготы не могут носить индивидуального характера;
  • — налоговыми льготами признаются преимущества, предусмотренные законодательством о налогах и сборах (особый порядок установления);
  • — применение налоговой льготы является правом, а не обязанностью налогоплательщика или плательщика сборов. Налогоплательщик вправе отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено НК РФ. Также можно выделить и другие признаки, не основанные на определении, но вытекающие из иных особенностей налоговых льгот.

Как разновидность правовой льготы, налоговая льгота представляет собой исключение из обычного порядка исчисления и уплаты налога и может выражаться в возможности не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. Налоговые льготы являются элементом налогового планирования как одним из предусмотренных законом способов снижения налогового бремени. Законодатель в Налоговом кодексе закрепил также место налоговых льгот в структуре налога, порядок и условия их установления. Так, ст. 17 НК РФ, определяя общие условия установления налогов и сборов, помимо обязательных элементов предусматривает возможность применения налоговых льгот и основания для их использования налогоплательщиками.

Данное положение позволяет сделать несколько выводов об особенностях установления налоговых льгот. Во-первых, налоговые льготы являются факультативными элементами налогообложения. Данный вывод подтверждается правовой позицией Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 5 июля 2001 г. N 162-О «Об отказе в принятии к рассмотрению запроса Хорошевского районного суда города Москвы о проверке конституционного абзаца второго пункта 2 статьи 224 и пункта 1 статьи 226 НК РФ». Согласно данному Определению льготы, предоставляемые налогоплательщикам, не относятся к обязательным элементам налогообложения, перечисленным в п. 1 ст. 17 НК РФ. Исходя из смысла п. 2 этой статьи льготы по налогу и основания для их использования налогоплательщиком могут предусматриваться в актах законодательства о налогах и сборах лишь в необходимых, по мнению законодателя, случаях, и поскольку установление льгот не является обязательным, их отсутствие при определении существенных элементов налога не влияет на оценку законности его установления.

Интересно отметить: действующая редакция п. п. 3 и 4 ст. 12 НК РФ построена таким образом, что налоговые льготы противопоставляются элементам налогообложения. Так, например, в абзаце 3 п. 3 и абзаце 5 п. 4 ст. 12 НК РФ устанавливаются полномочия законодательных (представительных) органов государственной власти субъектов Российской Федерации и представительных органов муниципальных образований по установлению элементов налогообложения (налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов), если эти элементы не установлены Налоговым кодексом. Основания и порядок применения налоговых льгот определяются соответственно абзацем 4 п. 3 и абзацем 6 п. 4 ст. 12 НК РФ и элементами налогообложения уже не называются. Это особенно заметно, если сравнить действующую редакцию статьи с первоначальной, где налоговые льготы прямо названы элементом налогообложения.

Во-вторых, налоговые льготы и основания для их применения могут устанавливаться только актами законодательства о налогах и сборах. Следует поддержать позицию В.В. Томарова, который пишет, что нормы налогового законодательства ограничены исключительно актами законодательства о налогах и сборах. Все иные правовые акты не могут устанавливать, отменять или изменять налоги и сборы. Любые акты, каким-либо образом регулирующие элементы налогообложения, должны либо быть полностью посвящены регулированию этих вопросов, либо вообще не должны применяться, если они не отвечают этим требованиям, не посвящены только и исключительно вопросам налогообложения и сборов.

Большое значение и высокую практическую ценность при установлении и применении налоговых льгот имеют решения Конституционного Суда РФ. До вступления в силу части первой НК РФ законодательство о налогах и сборах не содержало даже общего определения налоговой льготы, и решения Конституционного Суда Российской Федерации раскрывали их назначение, принципы установления и порядок применения. Указанные решения в настоящий момент не потеряли своей актуальности, а также в силу их особого статуса и специального порядка пересмотра правовой позиции, содержащейся в них.

То, что относится к классификации налоговых льгот, то в данном случае можно использовать различные основания. В зависимости от субъекта — получателя налоговой льготы они могут быть разделены на льготы, предоставляемые физическим лицам, индивидуальным предпринимателям и юридическим лицам. Указанная классификация имеет практическое значение и может быть использована при анализе размеров налоговых льгот и оценке их эффективности при предоставлении различным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов.

В зависимости от условий получения налоговых льгот их можно разделить на условные и безусловные налоговые льготы. Исходя из целей предоставления можно выделить льготы компенсирующего и льготы стимулирующего характера, так называемые компенсации и преференции. Данная классификация отражает соответственно две основные функции налоговых льгот — социальную и регулирующую.

В зависимости от уровня налоговой системы можно говорить о существовании льгот по федеральным налогам и сборам, региональных и местных налоговых льготах.

С.В. Барулин и А.В. Макрушин предлагают разделение льгот на основе различий в методах льготирования, результатах их влияния на изменение какого-либо конкретного элемента структуры налога (объект, плательщик, ставка, налоговая база, окладная сумма налога). По этим признакам налоговые льготы разделяют на три группы: налоговые освобождения, налоговые скидки и налоговые кредиты. Некоторые авторы предлагают разделение на изъятия, скидки и освобождения, исходя из механизма их применения и не связывая их с правовым статусом налогоплательщиков.

Учитывая содержательный подход и анализ правоприменительной практики, большинство исследователей в области налогообложения выделяют следующие категории (группы) налоговых льгот:

Все эти группы налоговых льгот содержатся в главе 23 НК РФ и применяются при налогообложении доходов физических лиц. Объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц согласно ст. 209 НК РФ признаются доходы, полученные налогоплательщиками. Доходы, которые согласно закону не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), относятся к налоговым освобождениям. Основной перечень таких доходов предусмотрен ст. 217 НК РФ.

Налоговые вычеты — это суммы в определенных размерах, на которые налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу. Указанное право может быть реализовано в случае желания налогоплательщиков получить эти вычеты. Порядок и условия применения закреплены в ст. 210 НК РФ. Для доходов, облагаемых налогом по ставке 13%, налоговая база определяется как денежное выражение этих доходов, уменьшенное на сумму налоговых вычетов. Главой 23 НК РФ предусмотрено четыре вида налоговых вычетов: стандартные, социальные, имущественные и профессиональные.

Согласно ст. 232 НК РФ налогоплательщик, являющийся налоговым резидентом Российской Федерации, при уплате налога на доходы физических лиц может учесть суммы налога, фактически уплаченные за пределами Российской Федерации в соответствии с законодательством другого (договаривающегося) государства, если это предусмотрено соответствующим договором (соглашением) об избежании двойного налогообложения. В настоящее время действует более 70 международных договоров (соглашений, конвенций) об избежании двойного налогообложения. Налогоплательщики, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, для проведения зачета налога, уплаченного в иностранном государстве, должны представить в налоговый орган документ о полученном доходе и об уплате им налога за пределами Российской Федерации.

Правовой анализ категории «налоговая льгота» позволяет сделать вывод о том, что содержание налоговой льготы заключается в наличии преимущества в форме полного освобождения от уплаты налога и в форме частичного освобождения от уплаты налога.

]]>




Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *