Основные направления рационального использования налоговых льгот – Природа налоговой льготы и вычета

Налоговые льготы;

Опыт зарубежных стран свидетельствует о. широком применении налоговых льгот в самых различных целях. Льготы активно используются в таких развитых рыночных странах как США, Великобритания, Германия, Франция. Причем, если социальные льготы носят более постоянный характер и призваны обеспечивать равенство и справедливость, то льготы, стимулирующие экономическое развитие, инвестиционную деятельность, гибко изменяются в зависимости от приоритетного направления развития отраслей производства

В теории права, а также в финансовом и налоговом праве проблеме использования льгот и поощрений придается достаточно важное значение.

“В условиях формирования рыночных механизмов господствующими в государственном управлении становятся не административные, а экономические методы, основанные преимущественно на системе налогов. Роль льгот резко возрастает. Ведь установление основной части льгот связано именно с налогами в различных сферах жизнедеятельности: хозяйственной, предпринимательской, финансовой и социальной, научно-технической и демографической, культурной и благотворительной и т.п. Налогообложение – одна из главных функций Российского государства”. [25, 390]

При этом отмечается, что льготы – это прежде всего социальная мера, в этом проявляется их общественная ценность. [25, 392]

Под правовой льготой понимается правомерное облегчение положения субъекта, позволяющее ему полнее удовлетворить свои интересы и выражающееся как в предоставлении дополнительных, особых прав (преимуществ), так и освобождении от обязанностей.

Правовым льготам присущи следующие признаки.

Во-первых, они сопровождаются более полным удовлетворением интересов субъектов, облегчением условий их жизнедеятельности, что обязательно должно осуществляться в рамках общественных интересов. При установлении льгот законодатель ставит цель социально защитить, улучшить положение отдельных лиц, перевести процесс удовлетворения своих интересов в более благоприятный режим.

Цели здесь имеют первостепенное значение, ибо не всякое расширение прав и освобождение от обязанностей выступает в качестве льготы.

Во-вторых, правовые льготы представляют собой исключения из общих правил, отклонения от единых требований нормативного характера, выступают способом юридической дифференциации. [19, 75]

Характеризуя правовые льготы, важно отметить, что они в теории права рассматриваются как элемент прежде всего специального правового статуса лиц, механизм дополнения основных прав и свобод субъекта специфическими возможностями юридического характера.

В-третьих, правовые льготы выступают правомерными исключениями, законными изъятиями, установленными компетентными органами в нормативных актах в соответствии с демократическими процедурами правотворчества. Льготы, как правило, фиксируются с помощью нормативных, а не правоприменительных актов.

При этом основная цель правовых льгот заключается в согласовании интересов личности, социальных групп и государства.

Актуальна также мысль о том, что компенсационный характер правовых льгот состоит в создании хотя бы примерно равных возможностей для развития лиц, находящихся в неравных условиях в силу биологических и социальных причин. [19, 393]

Отметим также, что “от характера и объема льгот зависит качество права. Льготы, призванные воплощать в жизнь идеи справедливости и равенства, в условиях правового государства выступают специфическим критерием сущностных начал права, его принципиальных основ”. [12, 66]

Налоговые льготы традиционно выступают в двух основных ипостасях: как элемент налогообложения (структуры налога) и как важнейший инструмент политики налогового регулирования рыночной экономики [15, 55].

До последнего времени налоговые льготы являлись важным инструментом, посредством которого органы публичной власти различных уровней осуществляли собственную налоговую политику. Однако далеко не всегда, устанавливая налоговые льготы, органы публичной власти могли обеспечить соответствующий уровень экономической обоснованности устанавливаемых налоговых льгот; в силу несовершенства законодательного регулирования этого института, а также отсутствия соответствующих критериев, позволяющих четко идентифицировать налоговые льготы, отграничивая их от других инструментов налоговой политики.

Устанавливая соответствующие налоговые льготы, органы публичной власти далеко не всегда обладают возможностями обеспечить соответствующий уровень налогового администрирования. Нередко налоговые льготы устанавливались и использовались не вполне оправданно. В силу этих, а также ряда иных причин их использование в законодательстве, а также применение на практике соответствующих правовых норм, их устанавливающих, стало практически неуправляемым, что во многом способствовало отказу или, скорее, снижению использования налоговых льгот при осуществлении правового регулирования налоговых отношений.

В контексте рассматриваемых вопросов следует согласиться с позицией отдельных исследователей относительно того, что статья 56 Налогового кодекса, установившая определение понятия налоговой льготы, не дает классификации налоговых льгот в зависимости от специфических особенностей различных участников налоговых отношений. На наш взгляд, те признаки, которые установлены в Налоговом кодексе в настоящее время, позволяют под налоговую льготу “подводить” любое нормативно установленное освобождение от уплаты налогов или условие, в связи с которым налогоплательщик получает возможность законно минимизировать суммы налогов, подлежащих уплате в бюджеты.

Так, например, закладывание такого общего критерия для идентификации налоговой льготы, как преимущество, предоставляемое “категории налогоплательщиков” (статья 56 Кодекса), теоретически позволяет говорить, что под него могут подпадать как налогоплательщики, непосредственно обладающие общими родовыми признаками, являющимися неотъемлемыми элементами их правового статуса, например инвалиды, так и налогоплательщики, которые в силу связываемых в законодательстве обстоятельств, не обладая какими-либо специфическими индивидуально обобщенными признаками, имеют право на минимизацию налоговой базы, получение налоговых льгот и т.д., например организации, осуществляющие геологоразведочные работы, либо организации, использующие труд инвалидов.

Понятие “категория” без установления основных правил (способов) отнесения к таковой позволяет исходить как из определенных индивидуально обобщенных признаков налогоплательщиков – особенностей их правового статуса, так и устанавливать определенные условия “внешнего свойства”, не связанные с этими особенностями. Так, в одну и ту же “категорию” могут попадать инвалиды (общества инвалидов) или социально незащищенные категории граждан, а также субъекты малого предпринимательства и налогоплательщики, осуществляющие определенный вид деятельности, то есть налогоплательщики, обладающие совершенно различными, далеко не всегда соотносимыми между собой качественными и количественными характеристиками.

С другой стороны, теоретически таким понятием могут быть охвачены и налогоплательщики-организации определенной организационно-правовой формы, например государственные унитарные предприятия.

Введение налоговых льгот применительно к организациям, исходя из их организационно-правовой формы, может считаться правомерным, если непосредственно исходить из понятия определения льготы, содержащейся в статье 56 Кодекса. В то же время получается, что, устанавливая налоговые льготы в отношении определенных групп налогоплательщиков – в зависимости от вида организационно-правовой формы, закладывается неравенство в положение между участниками гражданского оборота, являющимися также субъектами налоговых отношений. Это позволяет сделать вывод о дискриминации налогоплательщиков в зависимости от организационно-правовой формы. Однако налоговые льготы хотя изначально и могут рассматриваться как определенная мера неравенства, посредством которой отдельные налогоплательщики получают возможность минимизировать налоговую базу по сравнению с другими налогоплательщиками, однако в конечном счете налоговая льгота призвана обеспечить именно их равенство, учитывая различные “стартовые” и текущие возможности, экономический потенциал и т.п.

В законодательстве субъектов Российской Федерации термин “категория налогоплательщиков” понимается различно, исходя из потребностей экономического развития.

Такие различия можно выявить, выделив два основных критерия, являющихся основанием для предоставления налоговых льгот.

Во-первых, выделяются категории налогоплательщиков по субъектному составу (то есть используются определенные индивидуально обобщаемые признаки налогоплательщиков, связанные с их личными особенностями и в конечном счете – их правовым статусом, например общества инвалидов) причем, для законодательства характерно освобождение от уплаты отдельных налогов и сборов не только непосредственно этих организаций, но и организаций, учрежденных обществами инвалидов.

Сюда же можно отнести и субъектов малого предпринимательства, которые соответствуют определенным количественным критериям, устанавливаемым законодательством о малом предпринимательстве. Однако здесь отсутствуют индивидуально обобщенные признаки, позволяющие идентифицировать субъектов малого предпринимательства в качестве особой группы или категории налогоплательщиков. За основу берутся определенные экономические показатели, установленные законодательством о малом предпринимательстве, позволяющие идентифицировать субъектов экономической деятельности в качестве субъектов малого предпринимательства. [4]

Во-вторых, нередко налоговые льготы устанавливаются независимо от принадлежности налогоплательщиков к определенной “категории”, а исходя из характера (вида) осуществляемой ими деятельности. И через характер (вид) деятельности формируется определенная категория (группа) налогоплательщиков, что не вполне соответствует теоретическим подходам относительно правовой льготы, как преимущества, предоставляемого субъекту определенного правоотношения, исходя из особенностей его правового статуса.

Теоретически льготы, в отличие от других налоговых инструментов, должны быть в первую очередь связаны с качественными характеристиками субъектов налоговых правоотношений, позволяющими идентифицировать этих субъектов в виде самостоятельной группы участников общественных отношений, и получающих вследствие такой идентификации право на получение и использование налоговых льгот (инвалиды, общества инвалидов, граждане из социально незащищенных семей, лица, пострадавшие в результате террористических актов, техногенных катастроф и т.д., организации, привлекающие к участию в работе инвалидов, малые предприятия и т.д.).

При этом нельзя не оговориться, что качественные признаки здесь тесно связаны и с определенными количественными характеристиками (например, для получения статуса малого предприятия необходимо соответствовать признакам, установленным Федеральным законом N 88-ФЗ “О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации”.

Отсутствие классификации налоговых льгот и их основных идентифицирующих признаков в федеральном законодательстве, позволяет говорить об определенном дисбалансе в сочетании фискальной и регулирующей функций налога, необходимость которого обусловлена различиями экономических потенциалов налогоплательщиков, особенностями их социального статуса, различными индивидуальными особенностями, позволяющими, обобщая эти особенности, группировать налогоплательщиков по каким-либо качественным признакам, что позволяет отграничивать их от иных участников экономической деятельности.

Полагаем, что во многом именно недостаточность нормативно установленных признаков налоговых льгот предопределила минимизацию их использования в российском законодательстве о налогах и сборах. Институт налоговой льготы во второй части Налогового кодекса используется лишь однажды – в статье 239 главы 24 (“Единый социальный налог”), где устанавливаются льготы в отношении организаций, а также налогоплательщиков – индивидуальных предпринимателей, адвокатов (являющихся инвалидами I, II или III группы, в части доходов от их предпринимательской деятельности и иной профессиональной деятельности в размере, не превышающем 100000 рублей, в течение налогового периода), выплачивающих вознаграждения работникам.

Рассматривая вопрос о правовой классификации налоговых льгот и их основных признаках, отметим различные подходы.

Так, С.В. Барулин и А.В. Макрушин предлагают разделять налоговые льготы на:

  • 1) личные и для юридических лиц;
  • 2) общие для всех налогоплательщиков льготы и специальные (частные) налоговые льготы для отдельных категорий плательщиков;
  • 3) безусловные и условные налоговые льготы;
  • 4) общеэкономические и социальные налоговые льготы.

Отдельные авторы предлагают подразделять льготы на: изъятия, скидки и освобождения. То есть исходя из механизма их применения и не связывая их с правовым статусом налогоплательщиков. [12, 101]

Однако с точки зрения современного российского законодательства о налогах и сборах налоговые освобождения далеко не всегда могут однозначно рассматриваться в качестве налоговых льгот, так как они по большей части связаны не с субъектом, а с объектом, в отношении которого устанавливаются определенные изъятия с точки зрения налогообложения. А это не вполне соотносится с пониманием льготы как определенного преимущества, предоставляемого определенной категории налогоплательщиков, имея в виду наличие у этой категории или группы налогоплательщиков определенных идентифицирующих признаков, позволяющих установить различия в правовых статусах различных групп налогоплательщиков для оценки возможности и целесообразности установления по отношению к ним определенных правовых механизмов и предоставления им возможности использовать различные правовые средства при исчислении и уплате налогов и сборов, с целью облегчения их налогового бремени и создания более благоприятных по сравнению с другими группами налогоплательщиков условий. В приведенных примерах используется смешанный подход, который в качестве условия предоставления налоговой льготы в одних случаях предлагает исходить из индивидуально обобщенных особенностей различных налогоплательщиков, позволяющих их идентифицировать в качестве самостоятельной группы (категории), с другой стороны, использовать иные критерии, позволяющие налогоплательщикам минимизировать налоговую нагрузку, исходя не из особенностей правового статуса, а в связи с какими-либо “внешними”, не связанными с их правовым статусом обстоятельствами. Наиболее частым критерием здесь выступает характер осуществляемой налогоплательщиком деятельности.

Особенно такой способ стимулирования распространен на уровне законодательства субъектов Российской Федерации.

В настоящее время, при отказе от использования налоговых льгот в качестве инструмента налоговой политики, основной “упор” делается на налоговые вычеты, налоговые освобождения, а также специальные налоговые режимы, то есть те инструменты, которые хотя на первый взгляд и могут показаться схожими с налоговыми льготами и даже идентичными им, однако по своей правовой природе не всегда являются таковыми, так как налоговые вычеты устанавливаются, как правило, применительно не к категориям налогоплательщиков, а к тем условиям, с которыми законодатель связывает возникновение оснований для минимизации налогооблагаемой базы, а принадлежность налогоплательщика к какой-то определенной категории (то есть его индивидуально обобщенные особенности) либо отходит на второй план, либо вообще не рассматривается в качестве условия предоставления каких-либо преимуществ по отношению к другим категориям налогоплательщиков.

Отдельное место среди инструментов налоговой политики занимает использование различных ставок налога, а также применение нулевой ставки налога. Например, такой подход использован в главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации “Налог на добавленную стоимость” (статья 164 Налогового кодекса Российской Федерации). Такой способ можно рассматривать как “квазиналоговую льготу”. В то же время этот механизм вряд ли может рассматриваться в качестве налоговой льготы, так как в данном случае возникновение права на ее применение связано не с особенностями правового статуса налогоплательщиков, а с особенностями товаров, работ, услуг, ими реализуемых.

Что касается специальных налоговых режимов, то они представляют собой особый порядок исчисления и уплаты налогов, в том числе замену совокупности налогов и сборов одним налогом. Согласно статье 18 Налогового кодекса Российской Федерации под специальным налоговым режимом признается особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов в течение определенного периода времени, применяемый в случаях и порядке, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации и принимаемыми в соответствии с ним федеральными законами.

Напомним, что к специальным налоговым режимам относятся: упрощенная система налогообложения субъектов малого предпринимательства, система налогообложения в свободных экономических зонах, система налогообложения в закрытых административно-территориальных образованиях, система налогообложения при выполнении договоров концессии и соглашений о разделе продукции.

Особенностью налоговых режимов является то, что они, как правило, предоставляются либо в зависимости от характера деятельности, осуществляемой налогоплательщиками, либо в случаях, когда нет объективных возможностей отследить порядок определения налоговой базы в силу специфики деятельности налогоплательщиков (см. например, главу 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации “Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности”); либо в случаях, когда объем доходов налогоплательщиков не превышает законодательно установленных пределов (см., напр., главу 26.2 Кодекса “Упрощенная система налогообложения”).

Таким образом, сами по себе налоговые режимы также вряд ли можно однозначно рассматривать в качестве льгот. Однако посредством применения отдельных налоговых режимов налогоплательщики, соответствующие тем признакам, которые обязательны для их использования, могут значительно снизить налоговое бремя по сравнению с другими налогоплательщиками. Но специальные налоговые режимы по большей части связывают предоставление каких-либо налоговых преимуществ не с особенностями правового статуса налогоплательщиков. В основу здесь, как правило, также закладывается характер деятельности, ими осуществляемой. В то же время посредством налоговых режимов законодатель может преследовать (и нередко преследует) совершенно иные цели, не связанные с предоставлением налогоплательщикам каких-либо преимуществ, исходя из особенностей их правового статуса. Так, установление налогового режима может быть связано с необходимостью развития какой-либо территории (налоговые режимы в особых экономических зонах), с отсутствием возможности обеспечить должный уровень налогового администрирования при осуществлении отдельных видов деятельности (напр., розничная торговля и т.п.).

Характеризуя налоговые освобождения в рамках действующего законодательства о налогах и сборах, можно сказать, что они связаны, как правило, не с минимизацией налоговых платежей, уплачиваемых налогоплательщиком – субъектом налоговых отношений, а с объектами налогообложения, когда от исполнения обязанности по уплате налогов освобождается не какая-то отдельная категория налогоплательщиков, а налогоплательщики, в связи с реализацией ими определенных видов товаров, выполняющие определенные работы или оказывающие определенные услуги.

Рассматривая налоговые освобождения, отметим, что в главе 25 Налогового кодекса не используется институт налоговой льготы. Вместо этого налогоплательщикам предоставляется право на освобождение от отнесения к налогооблагаемой базе доходов, полученных некоммерческими организациями в части имущества, передаваемого им иными организациями. [3]

В данном случае законодательство о налогах и сборах пошло по пути установления “квазиналоговой” льготы (не выделяя ее в качестве таковой, однако используя определенные, присущие льготам элементы), определив уставные цели деятельности юридического лица в качестве основного критерия, позволяющего применять указанную норму, воспользовавшись инструментарием гражданского права в смысле разделения юридических лиц на коммерческие и некоммерческие.

В настоящее время сходства и различия в деятельности некоммерческих и коммерческих организаций зачастую весьма условны, имея в виду, помимо прочего, также то, что законодательство о некоммерческих организациях предусматривает право указанных организаций заниматься предпринимательской деятельностью (хотя и исключительно для целей, определенных учредительными документами таких некоммерческих юридических лиц). Многие из указанных организаций занимаются предпринимательской деятельностью в качестве основного вида деятельности, “прикрываясь” организационно-правовой формой некоммерческого юридического лица.

В результате весьма распространено создание различных фондов и учреждений и некоммерческих организаций с другими организационно-правовыми формами, которые формально действуют как некоммерческие юридические лица, однако фактически вся их деятельность направлена на получение прибыли.

Соответственно и при коммерческих юридических лицах создаются некоммерческие юридические лица, которые наделяются определенным имуществом и как бы действуют независимо от коммерческих организаций, на самом деле непосредственно взаимодействуя с коммерческими организациями, их создавшими, выходя далеко за рамки уставных целей.

При этом с точки зрения налогового администрирования выявление такого рода схем является довольно затруднительным в силу различных причин, и поэтому попытка каким-либо образом упорядочить деятельность этих лиц представляет собой ситуацию, при которой законодатель самостоятельно закладывает возможности для “законной” минимизации налоговых платежей.

В результате возникают постоянные конфликтные ситуации, когда “под подозрением” налоговых органов (порой не всегда обоснованно) находятся некоммерческие организации – налогоплательщики, однако ужесточение ответственности, введение различных запретительных, пресекательных механизмов в сфере налоговых правоотношений, с нашей точки зрения, является, скорее, полумерой и попыткой воздействовать не на причину, а на следствие.

Исследуя правовую природу налоговых вычетов, отметим, что этот институт налогового права используется (не всегда оправданно) применительно к совершенно различным по своей природе отношениям. То есть правовые основания для их использования весьма различны. Налоговые вычеты используются в Налоговом кодексе Российской Федерации одинаково и в качестве “налоговых льгот”, и в качестве “освобождений”. Так, статьей 218 Налогового кодекса Российской Федерации установлены стандартные налоговые вычеты. Эти вычеты предоставляются налогоплательщикам, обладающим обобщенными индивидуальными признаками, – например, лица, получившие или перенесшие лучевую болезнь, и т.д. В данном случае налоговые вычеты явно выражаются как налоговые льготы, которые предоставляются определенным категориям налогоплательщиков, в смысле статьи 56 Кодекса.

Статьей 219 Кодекса установлены социальные налоговые вычеты. Здесь используются иные основания для их применения. В качестве квалифицирующего признака здесь выделяется совершение налогоплательщиком какого-либо активного действия. В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 указанной статьи налогоплательщик имеет право на получение налогового вычета в сумме, уплаченной им в налоговом периоде за свое обучение в образовательных учреждениях.

Статьей 220 Налогового кодекса Российской Федерации установлены имущественные налоговые вычеты.

Эта категория вычетов применяется при совершении налогоплательщиком определенных сделок – продажа жилых домов, квартир, дач, садовых домиков и т.д.

Важным аспектом данного вычета является возможность использования вместо права на получение имущественного налогового вычета уменьшения суммы фактически произведенных и документально подтвержденных расходов налогоплательщика, связанных с получением этих доходов за исключением реализации принадлежащих ему ценных бумаг.

В соответствии с пунктом 1 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, если иное не установлено главой 21, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, когда суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, в установленных случаях.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса на установленные статьей 171 налоговые вычеты.

При этом вычетам в соответствии с пунктом 2 указанной статьи подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию в соответствующих таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории.

На наш взгляд, редакция данной статьи не позволяет однозначно определить, идет ли речь о суммах налогов и сборов, предъявленных и уплаченных налогоплательщиком, – то есть нужно ли рассматривать это в качестве единого действия, когда возмещается именно сумма уплаченного налога, а сам факт предъявления суммы налога является лишь констатацией того, что именно та сумма, которая была уплачена, была предъявлена налогоплательщику, либо речь в данной статье идет в том числе и о суммах, предъявленных, а также уплаченных налогоплательщиком.

Семантическая и правовая природа налогового вычета обнаруживается в самом термине, так как вычет означает вычитание (или уменьшение) суммы, подлежащей уплате в качестве налога, того размера, который рассматривается законодателем в качестве основания для ее уменьшения [9, 175]

Об этом свидетельствуют и положения статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, которая в пункте 1 определяет, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса, на сумму налоговых вычетов.

В статье 172 Налогового кодекса устанавливается порядок применения налоговых вычетов. В отношении объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. При этом установлено, что вычеты сумм налога производятся по мере уплаты в бюджет налога, исчисленного налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Следует обратить внимание на то, что налоговые вычеты и налоговые льготы характеризуются тем, что здесь, как правило, используется предварительный, а не последующий характер их применения, что означает наличие возможности налогоплательщика уменьшить исчисленную сумму налога на сумму налогового вычета или уменьшить налогооблагаемую базу, применив соответствующую норму, устанавливающую льготу до уплаты налога, а не после таковой (несмотря на то что такая позиция нередко занимается налоговыми органами на практике).

В настоящее время для законодательства о налогах и сборах характерным становится отказ от использования налоговых льгот в том понимании, которое закладывается применительно к правовым льготам в теории права. Вместо налоговых льгот используются иные, хотя и близкие, но далеко не всегда тождественные по правовой природе инструменты налоговой политики.

Однако, устанавливая определенные ограничения, отказываясь от практики использования налоговых льгот, законодатель, с одной стороны, лишает себя возможности задействовать весьма эффективный инструмент налоговой техники, с другой стороны, нередко устанавливает взамен такие правовые механизмы, которые создают намного больше условий для различных злоупотреблений.

На наш взгляд, приведенные выше примеры свидетельствуют о таком подходе, который порождает правовую неопределенность с точки зрения разграничения налогоплательщиков по категориям, исходя из особенностей их правового статуса, и которая определенным образом “провоцирует” их на не всегда обоснованное (с точки зрения фискальных интересов) использование тех условий и механизмов, которые имеются в законодательстве о налогах и сборах в настоящее время для минимизации налоговых платежей.

Эти и иные соображения позволяют сделать некоторые выводы о том, что в законодательстве о налогах и сборах на современном этапе, скорее всего, было бы правильным реализовать следующее меры.

  • 1. Разграничить льготы и иные инструменты налоговой политики, хотя и близкие, но не тождественные им, имея в виду, что налоговая льгота, скорее всего, должна быть связана с особенностями правового статуса налогоплательщика, позволяющего отнести его к определенной группе налогоплательщиков, обладающих сходными или идентичными признаками. То есть необходимо установить, что категория налогоплательщиков определяется исходя из их индивидуально обобщенных особенностей, неотъемлемо присущих их правовому статусу.
  • 2. Разграничить льготы по кругу лиц – на льготы, предоставляемые организациям, и льготы, предоставляемые физическим лицам, установив соответствующие основания их использования.
  • 3. Разграничить льготы по экономической природе на: 1) возмездные – которые предполагают возврат определенных сумм в бюджеты соответствующих уровней, к которым целесообразно отнести налоговый кредит, инвестиционный налоговый кредит, отсрочку и рассрочку по уплате налоговых платежей; 2) безвозмездные – предполагающие предоставление льгот на безвозвратной для бюджета основе.
  • 4. Предоставить возможность законодателям различных уровней применять иные инструменты налоговой политики, позволяющие минимизировать налоговую базу, в зависимости от характера осуществляемой налогоплательщиками деятельности по соответствующим отраслям экономики. При этом полагаем, что характер деятельности мог бы определяться не опосредованно, исходя из уставных целей организации или ее организационно-правовой формы (например, предоставление налоговых вычетов некоммерческим организациям), а путем непосредственного закрепления правомочия на предоставление налоговых вычетов или освобождений организациям в связи с осуществляемой ими деятельностью (например, в случае, если объектом основной деятельности указанных организаций является, допустим, предоставление услуг в сфере образования, здравоохранения и т.п.).

В России практика использования налоговых льгот развивалась скорее революционным путем. На первоначальном этапе формирования современной налоговой системы существовало большое число льгот, которые не носили целенаправленного характера. Такое положение приводило к тому, что льготы не реализовывали стимулирующую функцию налога, а использовались лишь для снижения налогового бремени. Результатом такого использования налоговых льгот стало широкомасштабное их сокращение, что не самым лучшим образом повлияло на развитие экономики. В связи с вышесказанным можно отметить, что в России не было периода рационального и эффективного регулирующего использования налоговых льгот как инструмента налоговой политики, что делает изучение именно такого их аспекта наиболее актуальным и полезным.

Часть авторов рассматривают налоговые льготы только *как; факультативный элемент налога, другие считают важным их использование в качестве инструмента налоговой политики.

Также существуют мнения о налоговых льготах как косвенных расходах бюджета. Недостаточная теоретическая разработанность принципов установления и их классификации приводит к противоречиям в законодательстве и нарушению принципов. налогообложения. Непроработанность механизмов отдельных видов льгот влечет за собой их неэффективное использование, что лишает данный инструмент истинного регулирующего смысла.

Налоговые льготы являются одним из элементов налоговой политики и преследуют социальные и экономические цели.

Во внешнеэкономической сфере налоговые льготы наиболее широко применяются для поощрения иностранных инвестиций.

Чаще всего такие льготы устанавливаются для благотворительных организаций, инвалидов, пенсионеров, детских и образовательных учреждений; предприятий, осуществляющих деятельность крайне необходимую в интересах государства; предприятий и предпринимателей в сфере малого бизнеса; предприятий, оказавшихся в крайне тяжелом финансовом положении по не зависящим от них причинам.

Однако, поскольку получение налоговых льгот сулит существенную дополнительную прибыль, их предоставление иногда фальсифицируется и используется в корыстных целях. [14, 67]

С начала экономических преобразований в нашей стране одним из таких инструментов являлись налоговые льготы и преференции. И это неслучайно. Сформированная на рубеже 8090-х годов налоговая система России впитала в себя весь накопленный западными налоговыми системами опыт налогового регулирования и стимулирования. Постепенно, а с началом налоговой реформы – решительно, многие налоговые регуляторы были ликвидированы. И одной из важнейших причин явилась их недостаточная экономическая эффективность. Между тем, как показывает анализ, большинство из отмененных налоговых льгот и преференций не являлись неэффективными сами по себе.

Причина их низкой эффективности крылась в недостаточной продуманности условий и нечетком обосновании целей их предоставления.

И вместо того, чтобы укрепить целевое предназначение налоговых льгот и на этой основе изменить условия их предоставления, было принято наиболее легкое решение об их отмене или по существенному снижению их стимулирующей роли.

Особенно ярко это проявилось в части налогового стимулирования малого бизнеса, инвестиционной льготы по налогу на прибыль, а также при принятии решений о сокращении прав региональных и местных органов в области предоставления льгот по налогам, зачисляемым в соответствующие бюджеты.

В настоящее время законодательные органы субъектов Российской Федерации имеют право вводить дополнительные льготы в целях привлечения инвестиций в экономику региона практически только по налогу на прибыль (в части налога, зачисляемого в региональный бюджет) и по налогу на имущество организаций. При этом необходимо иметь в виду, что и эти предоставленные федеральным законодательством права региональных органов в достаточной степени сужены. Дело в том, что возможность получения налоговой льготы по налогу на имущество организаций не является столь привлекательной для потенциальных инвесторов, поскольку данный налог не играет существенной роли в налоговой нагрузке налогоплательщиков.

Достаточно сказать, что по отчету за 2006г. поступления данного налога в бюджетную систему страны составили всего 201 млрд.руб. При этом в сумме уплаченных налогоплательщиками в данном году налогов, налог на имущество организаций составил всего около 3%.

Не лучшим образом обстоит дело и в части налога на прибыль организаций. Налоговым кодексом РФ установлено, что ставка налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов РФ, законами субъектов РФ может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков на 4 процентных пункта, т.е. с 17,5% до 13,5%.

Максимально возможная сумма льготирования налога на прибыль составляет в этих условиях около 300 млрд.руб., или чуть более 4% уплачиваемых налогоплательщиками налогов в бюджетную систему страны.

Мировой опыт свидетельствует, что успешное развитие экономики страны невозможно без разработки и принятия системы мер по поддержке малого бизнеса. И это не случайно, поскольку именно малый бизнес в экономически развитых странах играет решающую роль в производстве ВВП, в обеспечении занятости трудоспособного населения.

Между тем, развитие малого и среднего бизнеса в России достаточно серьезно отстает не только от высокоразвитых, но даже и от ряда развивающихся стран. В частности, в производстве ВВП в нашей стране малый бизнес занимает всего 11-12%, а доля занятых в этом секторе экономики составляет примерно 15-17%, что значительно ниже, чем в США и странах Западной Европы, в Японии и в Китае.

Таким образом, сферы российского среднего и малого бизнеса, безусловно, нуждаются в серьезной экономической и финансовой поддержке государства, и в первую очередь, в налоговой сфере. До 2002 года такая налоговая поддержка оказывалась путем предоставления налоговой льготы по налогу на прибыль организаций для отдельных категорий малых предприятий.

Указанные малые предприятия в первые два года их работы освобождались от уплаты налога на прибыль, в третий и четвертый годы работы они платили данный налог по общеустановленной налоговой ставке, уменьшенной, соответственно, на 75 и 50%.

]]>




Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *