Недавно законодатель внес изменения в ст. 381.1 НК РФ, которая регламентирует порядок применения льготы по налогу на имущество организаций, установленную п. 25 ст. 381 НК РФ.
Напомним, что налог на имущество организаций является региональным и данные изменения НК РФ повлекли соответствующие изменения в ряде законов субъекта РФ, которым регулируется взимание данного налога на территории конкретного субъекта Российской Федерации. В статье дается анализ порядка применения льготы, предусмотренной п. 25 ст. 381 НК РФ, а также особое внимание обращается на спорные вопросы, связанные с применением данной нормы права на практике различными субъектами налоговых правоотношений.
В рамках данной статьи автор дает совокупный и системный анализ нормам НК РФ с учетом последних изменений и поправок, региональному законодательству о налогах и сборах на примере города федерального значения Москвы и некоторых иных субъектов Российской Федерации, а также позиции официальных органов – Минфина России и ФНС России.
Итак, в соответствии с п. 1 ст. 372 НК РФ налог на имущество организаций устанавливается НК РФ и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.
В частности, на территории г. Москвы взимание анализируемого налога производится в соответствии с Законом г. Москвы от 5.11.2003 №64 «О налоге на имущество организаций».
Отметим, что с 2018 года изменился порядок налогообложения движимого имущества организаций, принятого на учет в качестве основного средства с 1.01.2013. Так, в силу п. 25 ст. 381 НК РФ освобождаются от налогообложения налогом на имущество организаций организации – в отношении движимого имущества, принятого с 1.01.2013 на учет в качестве основных средств, за исключением следующих объектов движимого имущества, принятых на учет в результате: реорганизации или ликвидации юридических лиц; передачи, включая приобретение, имущества между лицами, признаваемыми в соответствии с положениями п. 2 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми.
Большое значение имеют положения ст. 381.1 НК РФ. П. 1 и 2 данной статьи НК РФ регламентировано, что с 1.01.2018 налоговые льготы, указанные в п. 21, 24 (в части имущества, расположенного в российской части (российском секторе) дна Каспийского моря) и п. 25 ст. 381 НК РФ, применяются на территории субъекта Российской Федерации в случае принятия соответствующего закона субъекта Российской Федерации.
При этом законом субъекта Российской Федерации в отношении имущества, указанного в п. 25 ст. 381 НК РФ, с даты выпуска которого прошло не более 3 лет, а также имущества, отнесенного законом субъекта Российской Федерации к категории инновационного высокоэффективного оборудования, могут устанавливаться дополнительные налоговые льготы вплоть до полного освобождения такого имущества от налогообложения.
Теперь организации освобождаются от уплаты налога за движимое имущество, если в регионе принят закон, который установил такую льготу. Например, в Ленинградской области организации не платят налог за движимое имущество, с даты выпуска которого прошло не более 3 лет.
Согласно п 3.3 ст. 380 НК РФ, если движимое имущество не освобождено от налогообложения, налоговые ставки, определяемые законами субъектов РФ, не могут в 2018 году превышать 1,1%. В частности, в Пензенской области такая ставка составляет 0,55%.
В Письме Минфина России от 27.04.2018 №03–05–06–04/28685 также обращается особое внимание налогоплательщиков, что п. 3.3 ст. 380 НК РФ предусмотрено, что налоговые ставки, определяемые законами субъектов Российской Федерации в отношении имущества, указанного в п. 25 ст. 381 НК РФ, не освобожденного от налогообложения законом субъекта Российской Федерации в соответствии со ст. 381.1 НК РФ, не могут превышать в 2018 году 1,1%, а с 2019 года 2,2%.
Таким образом, если решение об установлении с 2018 года налоговой льготы по налогу на имущество организаций, предусмотренной п. 25 ст. 381 НК РФ, не принято в субъекте Российской Федерации, в 2018 году в отношении указанного движимого имущества применяется налоговая ставка не выше 1,1%.
Внесение изменений в указанный выше порядок налогообложения движимого имущества в настоящее время Минфином России не рассматривается.
Одновременно сообщается, что в соответствии с правовой позицией, выраженной Конституционным Судом Российской Федерации (Определение от 14.12.2015 №451-О), оценка положений п. 1 ст. 374 НК РФ во взаимосвязи со статьями 17, 19, 38, 53 и 358 НК РФ позволяет сделать вывод, что налог на имущество организаций и транспортный налог имеют самостоятельные объекты налогообложения и самостоятельные налоговые базы и, следовательно, не могут рассматриваться как допускающие двойное налогообложение одного и того же экономического объекта, а потому – как нарушающие принципы справедливого и соразмерного налогообложения, вытекающие из ст. 1 (ч. 1), 55 (ч. 3) и 57 Конституции Российской Федерации.
Региональные власти имеют право вовсе обнулить налоговые ставки на движимое имущество, в том числе для создания инновационного оборудования или переоснащения производства. Например, в Калужской области для ряда вновь созданных основных средств в рамках региональной программы обновления и модернизации предприятий, налоговая ставка установлена в размере 0%.
Если же субъект РФ на 2018 год не принял решение о применении федеральной налоговой льготы по движимому имуществу и не снизил налоговые ставки, то такое имущество облагается налогом по предельной ставке в 1,1%.
В 2018 году в г. Москве сохранена льгота по движимому имуществу, принятому на учет после 1.01.2013, что следует из п. 31 ч. 1 ст. 4 Закона г. Москвы №64. В расчете по авансовым платежам ее надо отражать по новым правилам. Однако следует учитывать, что положения п. 31 ч. 1 ст. 4 Закона г. Москвы №64 утрачивают силу с 1.01.2019 (ст. 2 Закона г. Москвы от 21.02.2018 №4 «О внесении изменений в ст. 4 Закона г. Москвы от 5.11.2003 №64 О налоге на имущество организаций»).
Справочно: например, в Нижегородской области рассматриваемая льгота по налогу на имущество организации будет действовать в 2018–2020 годах при соблюдении следующих условий (п. 22, п. 23 ч. 1 ст. 2.1 Закона от 27.11.2003 №109-З). Однако данный регион установил свои требования организациям, при соблюдении которых они имеют право на данную льготу. Данные требования следующие.
Во-первых, организация должна вести деятельность, указанную в разделе C и (или) в классе 72 ОКВЭД 2, либо занимается перевозкой льготников, учащихся и студентов по регулярным маршрутам на территории области.
Во-вторых, имущество принято на учет не раньше 2016 года (не 2013 года, как раньше).
ФНС России дала рекомендации по отдельным вопросам заполнения форм налоговой отчетности по налогу на имущество организаций от 14.03.2018 №БС‑4–21/4786.
ФНС России сообщает, что с 1.01.2018 налоговые льготы, указанные в п. 21, 24 (в части имущества, расположенного в российской части (российском секторе) дна Каспийского моря) и п. 25 ст. 381 НК РПФ, применяются на территории субъекта Российской Федерации в случае принятия соответствующего закона субъекта Российской Федерации.
Согласно пп. 5 п. 5.3 Порядка заполнения декларации (Приказ ФНС России от 31.03.2017 №ММВ‑7–21/271@ «Об утверждении форм и форматов представления налоговой декларации по налогу на имущество организаций и налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций в электронной форме и порядков их заполнения») по строке с кодом 160 указывается составной показатель: в первой части показателя указывается код налоговой льготы в соответствии с приложением №6 к Порядку.
Вторая часть показателя по строке с кодом 160 Раздела 2 заполняется только в случае, если в первой части показателя указан код налоговой льготы 2012000 (налоговые льготы по налогу, устанавливаемые законами субъектов Российской Федерации, за исключением налоговых льгот в виде понижения ставки для отдельной категории налогоплательщиков и в виде уменьшения суммы налога, подлежащей уплате в бюджет).
Во второй части показателя последовательно указываются номер, пункт и подпункт статьи закона субъекта Российской Федерации, в соответствии с которым предоставляется соответствующая налоговая льгота (для каждой из указанных позиций отведено по четыре знакоместа, при этом заполнение данной части показателя осуществляется слева направо, и если соответствующий реквизит имеет меньше четырех знаков, свободные знакоместа слева от значения заполняются нулями).
Таким образом, в случае, если в субъекте Российской Федерации в 2018 году продлено действие льготы по п. 25 ст. 381 НК РФ, то при заявлении права на данную льготу организация в строке с кодом 160 Раздела 2 Декларации должна указать составной показатель, первая часть которого – 2012000, а вторая – реквизиты конкретного закона в формате, указанном в пп. 5 п. 5.3 Порядка.
В аналогичном порядке заполняется показатель строки с кодом 160 Раздела 2 Декларации в случае применения в субъекте Российской Федерации, начиная с налогового периода 2018 года, льгот по п. 21 и (или) 24 ст. 381 НК РФ в порядке, предусмотренном ст. 381.1 НК РФ.
В заключение хотелось бы обратить внимание на другой интересный вопрос, связанный с применением льготы п. 25 ст. 381 НК РФ, а именно – о применении льготы по налогу на имущество организаций в отношении движимого имущества, принятого на учет лизингодателем после 1.01.2013.
Так, в Письме Минфина России от 20.04.2018 №03–05–05–01/26893 указывается, что Согласно ст. 4 Федерального закона от 29.10.1998 №164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее – Федеральный закон №164-ФЗ) субъектами лизинга являются лизингодатель, лизингополучатель и продавец. Продавец, в соответствии с договором купли-продажи с лизингодателем, продает лизингодателю в обусловленный срок имущество, являющееся предметом лизинга. Продавец обязан передать предмет лизинга лизингодателю или лизингополучателю в соответствии с условиями договора купли-продажи. Продавец может одновременно выступать в качестве лизингополучателя в пределах одного лизингового правоотношения.
Ст. 11 и 19 Федерального закона №164-ФЗ установлено, что предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя, если иное не установлено договором лизинга.
В соответствии с п. 25 ст. 381 НК РФ освобождаются от налогообложения с 1.01.2015 организации – в отношении движимого имущества, принятого с 1.01.2013 на учет в качестве основных средств, за исключением объектов движимого имущества, принятых на учет в результате реорганизации или ликвидации юридических лиц или передачи, включая приобретение, имущества между лицами, признаваемыми в соответствии с положениями п. 2 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми.
Согласно п. 2 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных приказом Минфина России от 17.02.1997 №15, условия постановки лизингового имущества на баланс лизингодателя или лизингополучателя определяются по согласованию между сторонами договора лизинга.
С учетом изложенного финансовое ведомство приходит к выводу, что если лизингодатель, являющийся балансодержателем лизингового имущества, не является взаимозависимым по отношению к продавцу, то балансодержатель вне зависимости от статуса лизингополучателя (зависимое или независимое лицо от третьих лиц) вправе применить налоговую льготу, предусмотренную п. 25 ст. 381 НК РФ.
В Письме Минфина России от 30.01.2018 №03–05–05–01/4968 содержатся разъяснения по иному интересному вопросу – о применении льготы по налогу на имущество организаций в отношении движимого имущества, полученного учреждением от создавшей его коммерческой организации. Минфин России информирует, что ст. 123.21 ГК РФ предусмотрено, что учреждением признается унитарная некоммерческая организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера.
Учредитель является собственником имущества созданного им учреждения. На имущество, закрепленное собственником за учреждением и приобретенное учреждением по иным основаниям, оно приобретает право оперативного управления в соответствии с Гражданским кодексом.
Согласно п. 2 ст. 105.1 НК РФ с учетом положений п. 1 указанной статьи в целях НК РФ взаимозависимыми лицами признаются организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25% (пп. 1 указанного пункта); организация и лицо, имеющее полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации (пп. 4 указанного пункта).
Учитывая совокупность норм ГК РФ и НК РФ, учреждение и создавшая его коммерческая организация признаются взаимозависимыми лицами по основаниям, предусмотренным п. 2 ст. 105.1 НК РФ.
Следовательно, как указывает финансовое ведомство, в случае получения некоммерческим учреждением от создавшей его коммерческой организации движимого имущества на праве оперативного управления налоговая льгота, предусмотренная п. 25 ст. 381 НК РФ, не применяется.
Таким образом, полномочия по установлению налоговой льготы по налогу на имущество организаций, предусмотренной п. 25 ст. 381 НК РФ, с 1.01.2018 переданы субъектам Российской Федерации, что следует из буквального толкования положений ст. 381.1 НК РФ. Если решение об установлении с 2018 года указанной налоговой льготы по налогу на имущество организаций не принято в соответствующем субъекте Российской Федерации, организация вправе в 2018 году применить налоговую ставку в размере 1,1% (п. 3.3 ст. 380 НК РФ) в отношении имущества, указанного в п. 25 ст. 381 НК РФ.
Напомним, что в Москве льгота по налогу на имущество организации сохранена только до 1 января 2019 года.
]]>